直播行业得益于消费者需求及流媒体形态的改变，在时代的风口中快速增长，当绝大部分企业都因为疫情危机而导致收益普遍放缓，中国直播行业却彰显着其迅速恢复的潜力。不同干传统企业，网络直播交易的特殊性和复杂性给实务中税收征管带来了挑战，同时网络直播平台及网络主播的纳税意识不强，品牌方对于直播这类新型经营模式也未予足够重视，导致直播行业的税务风险畸高。

    自2021年以来，文娱领域涉税案件频发，在近一段时间的文娱领域综合治理工作中，各地税务机关已经开始通过向网络直播平台收集信息来了解、核对和确认网络直播发布者的收入情况。强化网络直播行业税收治理是一项系统工程，需要在完善税收立法、严格税收征管、加大处罚力度、加强法治宣传等方面有所作为。

    一、 直播行业适用的主要税收政策及税收特征

    2021年3月24日中共中央办公厅、国务院办公厅印发《关于进一步深化税收征管改革的意见》指出“对利用“税收洼地”、“阴阳合同”和关联交易等逃避税行为，加强预防性制度建设，加大依法防控和监督检查力度”。而直播行业系利用“税收洼地”、“阴阳合同”进行逃避税行为的重灾区。随后，税务总局印发贯彻《关于进一步深化税收征管改革的意见》中明确聚焦的重点领域就指向直播平台。直播行业在去年面临很大的税收征管压力，税务合规对直播行业来说具有现实的紧迫性和重要性。

    网络主播一般需要缴纳所得税和增值税，所得税大部分为个人所得税，但要确定网络主播缴纳个人所得税时的适用税率，首先要对其收入的性质进行认定。根据《中华人民共和国个人所得税法（2018年修订）》第三条的规定，如果主播与平台或机构签订了劳动合同或者以个人名义与平台合作，就需要按工资薪金所得或劳务报酬所得缴纳个人所得税，适用3%至45%的七级超额累进税率：如果主播是工作室名义与平台合作的，需要就经营所得缴纳个人经营所得税，适用5%-35%的超额累进税率。另根据《国家税务总局关于小规模纳税人免征增值税征管问题的公告》第一条，若其销售收入超过15万元则需就其应税销售行为缴纳增值税。

    由于直播行业涉及多方复杂的合作交易关系，不仅包括品牌方、主播、直播平台、经纪公司，目前还出现了撮合品牌方以及与主播所在经纪公司达成合作的中介公司等主体，也正因此，其资金流向也大大提高了税收监管难度。而以个人工作室或公司名义进行直播销售的行为在税收方面更是体现出主体多元化、收入性质多样化、资金流向复杂化等显著特征。

    二、 直播行业常见的避税行为

    大部分主播会选择成立个人工作室，通过将个人收入转化为经营所得，从而适用“核定征收”政策的方式来降低税负。之前被公开通报处罚的网红主播，都是通过注册个人独资企业、虚构业务的方式，将个人工资和劳动报酬转变为企业经营所得，进行虚假申报。对于此类主播，一旦被税务机关认定为其属于将个人收入转化为企业收入进行虚假申报、偷逃税款的行为，根据《税收征收管理法》第六十八条的规定，将被税务机关追缴税款和滞纳金并处以不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。

    通过设立个独企业、合伙企业或个体工商户享受所得税核定征收政策系现今主播进行税务筹划的主要方式。但是去年年初国家税务总局关于个体工商户管理方式的财税体制改革要求中指出，“通过完善税制，推进核定征收向查账征收转变，严格定期定额核定征收标准，把核定征收方式限定在适度的范围内，尽量减少核定征收企业的数量，同时为查账征收户提供更方便快捷的申报方式，逐步实现取消定期定额核定征收，将能更好的减少税源损失、保证了税收的公平性。”比如2021年上海市核定征收突然全面叫停，直播利用核定征收进行避税已不再可行。同时通过设立个独企业、合伙企业或个体工商户享受核定征收政策是否具有合理商业目的，也将成为税务机关考虑是否进行纳税调整的重要因素。

    其他避税行为诸如签订“阴阳合同”的方式来隐藏真实的交易金额，降低税基以达到逃避纳税的目的。除此之外，网络主播还可能采用类似的其他方式进行偷逃税。例如，通过采用实物福利或报销的方法避税、虚构发票用于抵税、定向分红用于避税等方式。

    三、 直播行业税收征管的困境

    （一）税收制度适用执行标准不一

    由于直播行业税收相关法律法规的制定与实务中复杂多变的交易模式相比，存在一定的滞后性，尤其是在网络直播方面还缺少相关法律及政策的引导，导致在网络主播纳税的过程中存在着许多不明确的地方，造成应税所得难以核定、税目税率适用不明等问题。在实际的网络主播个税的税收征管过程中，执行标准的不一致导致征税标准不同，容易造成同案不同判等税收不公平的现象。

    由于网络主播与直播平台以及经纪公司之间商业合作关系通常复杂多样，类型化特征并不明显，纳税主体与扣缴义务人也因此难以确定。此外，从适用税目问题上讲，网络主播的收入应该如何适用相应税目，实务中也存在着诸多争议。当在面临税收追缴的情况下，如果网络直播平台的数据有误，纳税人可以结合自己的实际情况，梳理相关交易下的收入及成本情况，合理进行抗辩。也因此，将网络主播的某些收入简单划定进某个税目总会出现争议空间，实践中在税收征管过程中也常出现适用税目和相对应的税率不明的情况。

    事实上，网络直播平台配合提供信息一直是税务机关执法的难题。在税务检查中，如要求第三方提供的信息涉及个人隐私信息，在目前的征管规则下并没有明确的指引。例如直播观众对主播的打赏收入是否需要交增值税目前还没有定论。部分网络平台更是借法律漏洞进行偷税漏税，造成应纳税款的大量流失。

    （二）收入多样化下税源监管的挑战

    网络主播收入来源多样，极大地提高了税源监管的难度。再加上，部分网络主播未办理工商登记和税务登记，尚未进入税务机关监管的视野，若其以微信、支付宝等第三方支付平台或者现金形式取得的收入，目前税务机关是很难全面掌握其应税收入信息的。即使是已经进行工商登记和税务登记的主播，也会存在类似的监管外收入。

    2019年实行的《个人所得税法》强调纳税人具有纳税申报的义务，但是由于纳税人缺乏纳税意识，导致我国纳税申报率一直处在较低的状态。而从整体来看，网络主播纳税意识普遍还不够强，不缴税或少缴税的纳税现象常有发生。近日，国家互联网信息办公室、国家税务总局、国家市场监督管理总局三部门联合制定了《关于进一步规范网络直播营利行为促进行业健康发展的意见》（“意见”）要求，“网络直播平台、网络直播服务机构应当明确区分和界定网络直播发布者各类收入来源及性质，并依法履行个人所得税代扣代缴义务，不得转嫁或者逃避个人所得税代扣代缴义务，不得策划、帮助网络直播发布者实施逃避税”。就规范网络直播行业的税收遵从问题，意见重申了网络直播平台、网络直播服务机构应“依法履行扣缴义务”，但如何实现“依法履行扣缴义务”仍然是实践中面临的困境。

    （三）数字经济时代下税收征管的困境

    网络直播是当前数字经济下最活跃的行业之一。相较于传统行业，数字经济规模核算是税基估值的基础。由于数字经济的价值创造具有不确定性且传统核算体系无法对其进行准确度量，税基规模也无法准确确定，体现在直播行业中最显著的特点就在于交易数字化给税务征管带来的一系列难题。

    由于网络直播中交易全程采用数字化的方式，隐蔽性高，税务部门很难了解到交易的全过程。一方面，网络主播直播地点容易分散，这就对不同地域税务部门的协作提出了较高的要求。但目前中国各部门的涉税信息没有实现完全共享，税务机关在征税时无法掌握纳税人的全部涉税信息，这就给税款的及时征收和追缴造成团难。另一方面，税务机关内部的税收协作、税务机关外部与金融机构、直播平台的信息共享也存在着问题。需要注意的是，各直播平台进账方式标准不一，税务机关也难以通过银行系统掌握主播的收入情况，代扣代缴很难发挥实效。

    不过，网络直播平台作为不仅掌握了最为全面的交易数据的集散地，又作为相对独立的第三方，也是能够提供信息的可靠来源。未来应对数字化交易税收征管问题将集中在对于平台纳税义务的规范和治理，也许是前述监管困境可行的解题思路。

    四、 直播行业税收征管的未来趋势

    目前，税务机关已经逐步将区块链、智能AI等大数据技术运用到税收征管中，通过全方位获取涉税信息来实现纳税人的全方面税务管控，并开展对主播“双随机、一公开”定期税收检查，实现严格的风险管理，朝着大数据与税收征管深入融合的智慧税务方向迈进。

    中央财经大学税收筹划与法律研究中心主任蔡昌就曾提出，要加强带货主播等的税收监管，除完善税收政策，明确纳税主体和适用税目外，首先应建立带货主播等的纳税主体登记制度。另外，则是要充分运用税收大数据分析等现代信息技术手段，监测网上交易，加大执法力度。同时，对于网红违规避税问题，税务机关可以采取“穿透监管”原则，按照实质的经济关系来确定带货主播的应纳税所得额。最后，要加强对带货主播等文娱行业从业老的监管，也要建立与之配套的税收征管模式。

    文娱行业从业者是数字经济背景下的新个体经济，大部分个体没有独立核算成本费用的能力，随着要求网络主播成立的个人工作室和企业采用查账征收方式申报纳税的通知发布，税务机关也应对该通知做好相应的征管配套措施，如建立主播专属的成本核算模式并辅导其如何进行成本核算等。

    五、 结语

    直播行业飞速兴起的同时，一些乱象也纷至沓来，税收问题尤为严重。长远来看，要想使该行业健康、全面发展，就要对该群体的征纳税情况进行调整和规范。在完善相关政策的同时，应用大数据等新兴技术对主播群体实现全方位的税务管控不仅有利于该行业的长远发展，更有利于社会合规纳税风气的建设。